Le 18 octobre 2013, l’ instruction fiscale fixant les conditions d’application de la directive TVA est publiée sur le site du « Bulletin Officiel des Finances Publiques, BOIF ». Très attendue, cette instruction est le fruit de plusieurs mois de concertation et du périlleux travail de transposition de la Directive TVA 2010/45/UE du 13 juillet 2010 visant à assouplir les conditions de recours à la facture électronique.
Précisons en préambule que les nouvelles règles de facturation sont applicables au 1er janvier 2013. L’administration fiscale a jugé bon de l’accompagner à titre transitoire et jusqu’au 31 décembre 2013, d’une consigne de bienveillance à l’égard des assujettis. Que retenir de cette instruction ?
Cette instruction précise le dispositif de mise en œuvre l’article 289 VII du CGI en assouplissant les conditions d’émission et de réception des factures électroniques conformément à la Directive TVA 2010/45/UE du 13 juillet 2010 pourvu « que des contrôles documentés soient mis en place afin d’établir le lien entre la facture et la livraison de biens ou la prestation de service qui en est le fondement (« piste d’audit fiable ») ».
Le mode de sécurisation est la méthode utilisée pour assurer aux factures émises leur authenticité, leur intégrité et leur lisibilité. Aux deux voies initialement prévues par la dématérialisation fiscale, facture signée électroniquement ou échange EDI vient s’ajouter une troisième voie, celle de la piste d’audit fiable dont la définition qui en est donnée à la sous-section 2, du BOI représente les informations produites par l’entreprise (devis, bon de commande) ou par des tiers (extrait de compte) qui permettent de « reconstituer, dans un ordre chronologique la totalité du processus de facturation, depuis son origine (bons de commande, bons de livraisons, extraits de compte…) de relier les différents documents de ce processus » .
Il est précisé que le chemin de révision qui permet d’établir un lien entre les écritures comptables et les pièces justificatives, ne remplit pas exactement le même objectif puisque la piste d’audit vise à créer « un lien vérifiable entre la facture et une livraison de biens ou prestation de services afin de permettre de contrôler si la facture correspond à une opération qui a été effectivement réalisée».
Quelque soient les moyens de dématérialisation utilisés, l’esprit de l’instruction fiscale est de renforcer les moyens de contrôle pour lutter contre la fraude « Les entreprises qui utilisent un système de télé transmission des factures doivent, à la demande de l’administration, restituer l’intégralité des informations émises ou reçues en langage clair. Le système de dématérialisation doit, en outre, permettre aux entreprises de répondre à des demandes sélectives de l’administration ».
L’obligation portant sur la documentation des moyens de contrôle sera proportionnée à la taille de l’entreprise. Dans ces conditions une PME émettant quelques factures par mois ne sera pas confrontée au même niveau d’exigence qu’une grande entreprise émettant plusieurs milliers de factures par mois. Dans ce dernier cas, si les contrôles sont effectués sous forme dématérialisés (LPF art L13D), l’administration fiscale précise la liste des pièces justificatives à produire en cas de contrôle (2).
Concernant la signature électronique appliquée conformément au 2° du VII de l’article 289 du CGI, l’authenticité de l’origine et l’intégrité du contenu peuvent être garantis au moyen d’une signature électronique. Toutefois, pour se suffire à elle seule sans aucune autre mesure complémentaire (sous-entendu aucune piste d’audit n’est alors requise) cette signature électronique devra obligatoirement être produite à l’aide d’une signature « qualifiée » dont la fiabilité est présumée jusqu’à preuve du contraire (3). Dans ce cas le caractère original est opposable en vertu de l’article 1316-4 du code civil, fondement de la preuve en électronique. Il est précisé que cette signature électronique (produite à partir du certificat d’une personne physique) ou un cachet serveur (authentifiant un serveur) devront être équivalant au moins au niveau deux étoiles du RGS.
Pour toute autre signature, c’est-à-dire ne répondant pas aux critères ci-dessus, la signature devra au moins être « avancée » au sens de l’article 2 de la directive N°1999/93/CE du 13 décembre 1999. Dans ce cas la piste d’audit permettant d’établir les contrôles redevient nécessaire « La signature électronique conforme au RGS une étoile peut aussi sécuriser les factures électroniques dès lors que des contrôles établissant une piste d’audit fiable sont mis en place dans l’entreprise ».
Modes de sécurisation et de transmission, le diable est dans les détails
Si l’on combine tous les modes possibles de sécurisation aux modes de transmission, il est à craindre que les utilisateurs se perdent dans les méandres du dispositif.
En vertu de la loi de finances du 29 décembre 2012 consacrant la liberté du choix du mode de sécurisation, le destinataire d’une facture n’est pas lié par la méthode de sécurisation choisie par l’émetteur. Le destinataire peut donc sécuriser les factures reçues d’une manière différente que la méthode choisie par l’émetteur (à l’exception de la signature électronique qui doit être conservée et vérifiée par le destinataire). L’émetteur d’une facture électronique reste par ailleurs libre du choix du mode technique de transmission des factures électroniques, sous réserve de l’accord du destinataire. Ces deux dimensions réunies, mode de sécurisation et de transmission créent une combinaison de cas de figures dont la lecture peut s’avérer difficile. L’administration fiscale voulant faire montre d’une grande souplesse ne voit pas d’inconvénient à ce que plusieurs méthodes soient utilisées » de façon concomitante par chaque assujetti aux fins d’émission et/ou de réception de ses factures » avec le risque de s’y perdre. Cela donne par exemple :
« soit pour le même client : un assujetti peut sécuriser les factures émises en recourant à l’EDI conforme aux spécifications du CGI et émettre les avoirs sous forme papier, en les sécurisant au moyen de contrôles établissant une piste d’audit fiable »
Sachant que conformément à l’article L80F du LPF « Si les contrôles prévus au 1° du VII du même article 289 sont effectués sous forme électronique, les assujettis sont tenus de les présenter sous cette forme » la piste d’audit ne fait pas exception et en cas de non respect, la note pourrait se montrer salée « A titre d’exemple, le défaut de conservation des factures originales sur support informatique peut entraîner la remise en cause des déductions opérées en matière de TVA. ». Cette symétrie fait peser un risque sur le destinataire qui pourrait juger cette contrainte disproportionnée au véritable enjeu et finalement constituer un frein.
En ce qui concerne la durée de conservation, les factures transmises par voie électronique dans les conditions de l’article 289 du CGI seront conservées sur support informatique pendant une durée de trois ans et sur tout support au choix de l’entreprise pendant les trois années suivantes. Les entreprises qui reçoivent à la fois des factures papiers et électroniques sont tenues de conserver ces factures sous leur forme respective, dans les délais prévus à l’article L. 102 B alinéa 1 du LPF. Il en va de même de la piste d’audit.
L’administration fiscale montre une grande défiance vis-à-vis à l’égard de toute copie d’un original même si cette copie peut être considérée comme la « représentation fidèle et durable » d’un document dont le caractère original n’est pas contestable.
Il est dommage que l’archivage électronique des factures papiers ne soit pas reconnu comme les factures électroniques. « Il est rappelé qu’une facture initialement reçue sur support papier puis numérisée pour être archivée sous forme électronique ne constitue pas une facture d’origine au sens de l’article 286 du CGI » (4). Au risque de multiplier les traitements et les processus, il faudra conserver les deux dans le format original et pas comme c’est le cas en Italie, autoriser la destruction du papier. Il serait en effet utile de pouvoir conserver au sein du même container d’archivage et pour une même affaire les factures électroniques et papier (numérisées) reçues de plusieurs fournisseurs.
Conséquences pour le prestataire, celui-ci devra créer des containers logiquement et physiquement séparés dont l’étanchéité est garantie par le système d’archivage avec possibilité d’alimentation continue et chronologique. « Lorsque la station de dématérialisation est gérée par un prestataire de services, la conservation dans leur forme et contenu originels des informations émises ou reçues doit être assurée séparément pour chaque société dématérialisant ses factures. En conséquence, un archivage commun des factures, contenant des informations relatives à plusieurs sociétés, ne serait pas conforme aux textes».
Les factures électroniques peuvent être stockés dans un Pays tiers à la réserve que celui-ci (3ème alinéa de l’article L102 C du LPF ) soit lié à la France par une convention prévoyant une assistance mutuelle ou un droit d’accès en ligne, de téléchargement et d’utilisation de l’ensemble des données concernées. « Les assujettis sont tenus de déclarer, en même temps que leur déclaration de résultats ou de bénéfices, le lieu de stockage de leurs factures ainsi que toute modification de ce lieu lorsque celui-ci est situé hors de France. »
Comme souvent, le diable est dans les détails et la complexté du dispositif ne doit pas constituer un frein à la facture électronique alors que l’objectif est d’en simplifier l’utilisation et nous éloigner du véritable enjeu qui est de générer des gains pour les entreprises évalués à 64 milliards d’euros par an pour l’Europe (5).
Lire aussi à ce sujet notre article : Directive TVA, une transposition à risque pour la facture électronique ?
(1)
- Factures sécurisées au moyen de contrôle établissant une piste d’audit fiable (BOI-TVA-DECLA 30-20-30-20) et sous section 2 pour la définition de la piste d’audit
- Factures sécurisées au moyen d’une signature électronique (BOI-TVA-DECLA 30-20-30-30)
- Factures transmises sous la forme d’un message structuré (BOI-TVA-DECLA 30-20-30-40 )
(2)
- la cartographie des applications informatiques du processus de facturation et habilitations de sécurité;
- les structures des fichiers utilisés et leur mode d’alimentation ;
- les tables de codification des données et les paramétrages utilisés ;
- les modalités de stockage et d’archivage des données ;
- le schéma de circulation des informations et modalités d’échange et de validation des informations avec les tiers ;
- les modalités d’injection des informations dans la comptabilité et les contrôles effectués pour s’assurer de leur cohérence (périodicité, étendue et nature) ;
- la liste des anomalies et les processus de correction des erreurs.
(3) Il est précisé que les prestataires de services de certification électroniques doivent être qualifiés dans les conditions prévues à l’article 7 du décret N°2001-272 du 30 mars 2001 et l’arrêté du 26 juillet 2004 prévoyant les conditions d’habilitation des PSCE et l’accréditation des organismes de contrôle
(4) De façon dérogatoire et jusqu’au 31 décembre 2014, une facture papier ensuite numérisée sera considérée facture dématérialisée si elle signée électroniquement, dans ce cas l’original papier et électronique seront conservés par l’émetteur et seule la version dématérialisée par le récepteur.
(5) http://ec.europa.eu/internal_market/payments/einvoicing/#maincontentSec1